循环经济型企业财务评价体系研究

王 杰 (大连轻工业学院经贸系管理教研室，大连 116034)

王星群 (云南大学计算机信息学院，昆明 650091)

摘要 通过对循环经济型企业的概念、类型、特点和环境经营管理活动的讨论，建立起以环境保护成本、环境保护经济效益和环境保护社会效益三个企业环境会计要素为对象，以减量化、再利用、再循环的“3R”原则遵循情况作为核心评价内容的循环经济型企业财务评价体系。该体系包括企业环境经营管理组织措施财务评价体系、企业生产经营有关的财务评价体系和企业环境评价指标体系，企业环境评价指标体系由减量化、再利用、再循环为行，以企业生产经营有关的5个指标构成的矩阵所组成。指出循环经济型企业财务评价体系应具备适当性、可比性、可检验性和可理解性条件，并对循环经济型企业财务评价体系推行提出若干建议。

关键词：循环经济 循环经济型企业 “3R”原则 财务评价体系

1 循环经济型企业的内容

1.1概念

循环经济型企业是循环经济社会的细胞和基础，循环经济型社会的建设起点，是循环经济型企业的建设。曲格平认为：“所谓循环经济，本质上是一种生态经济，它要求运用生态学规律而不是机械论规律来指导人类社会的经济活动。循环经济倡导的是一种与环境和谐的经济发展模式。它要求把经济活动组织成‘资源－产品－再生资源’的反馈式流程，其特征是低开采、高利用、低排放。所有的物质和能源要能在这个不断进行的经济循环中得到合理和持久的利用，以把经济活动对自然环境的影响降低到尽可能小的程度”^[1]。1999年6月2日，日本颁布的《循环型社会形成推进基本法》中对于循环型社会提出了如下概念：“所谓循环型社会是指既可以确保控制制品等的废弃物形成和制品等在形成循环资源时促进其适当进行循环利用及对不能循环利用的循环资源适当处理，又能够控制自然资源的消费、尽量降低和减少环境负荷的社会。”^[2]

根据对循环经济和循环型社会的理解，笔者试提出循环经济型企业的概念： 循环经济型企业是以物质闭环流动为特征，以“减量化、再利用、再循环”为原则的生态经济型企业。即运用生态学规律把经营活动组织成 “资源—产品—再生资源”的反馈式流程，使物质和能量在整个经济活动中得到合理和持久的利用，最大限度地提高资源环境的配置效率，实现生态化转向的企业。

1.2 循环经济型企业的类型

按照物质闭环流动的循环层次和环节，循环经济型企业可分为3种类型：

1.2.1 物质闭环流动的循环在企业内部完成的循环经济型企业

运用生态学规律把经营活动在企业内部组织成 “资源—产品—再生资源”的反馈式流程，最大限度地提高资源环境的配置效率，实现生态化转向的企业。如，造纸企业通过自身的努力不断减少原材料的使用量，回收利用废纸、废水，生产出产品或副产品。

1.2.2 物质闭环流动的循环在一组企业中完成的循环经济型企业

由于生产工艺性质等方面的限制，企业虽不能在内部形成物质闭环流动的循环，但有意识地与其他企业进行联合协作，组成物质闭环流动的循环系统，形成生态产业网，企业处于该生态产业网的一环，这样的企业也应属于循环经济型企业。如，生态工业园区中的企业相互利用废物作为生产原料，最终实现资源利用最大化和环境污染的最小化。

1.2.3 物质闭环流动的循环在一定区域内完成的循环经济型企业

对于以环境保护或废物利用为主要生产经营手段和目的的企业，由于能够在一定区域物质闭环流动的循环上起主导作用，也应视为循环经济型企业。如，以生活垃圾和废旧电池作为生产主要原料进行生产的企业。

1.3 特点

循环经济型企业应具有以下4个特点：(1) 以可持续发展为企业的战略思想；(2) 以追求经济效益和生态效益作为企业双重战略目标；(3) 以“3R” 为企业的经营管理原则，即减量化（Reduce）、再利用(Reuse)、再循环(Recycle)；(4) 以建立物质闭环流动循环作为企业经营管理的手段。

1.4环境经营管理活动

循环经济型企业的环境经营管理活动贯穿于企业供、产、销各个生产经营阶段。按照其与环境负荷的关系可分为生产服务活动、管理活动、研究开发活动及社会活动4种类型。与一般企业不同的是循环经济型企业在整个生产经营过程中始终贯彻“3R”原则。根据“3R”原则，在各种不同的生产经营阶段环境经营管理活动的重点有所不同，正确认识这些环境经营管理活动，对于确定企业环境成本核算的对象内容很有帮助。

在供应过程和生产准备阶段，企业的环境经营管理活动侧重于贯彻减量化和再循环原则。如，购入绿色原料以减少以后生产中产生的环境负荷，利用再生资源，促进物质的循环利用，进行产品和工艺设计改造，投资环保设备等为实现资源节约使用和环境负荷的减少提供条件。在生产阶段，企业的环境经营管理活动侧重于贯彻减量化和再利用原则。如，在生产各个环节减少或避免资源的浪费和环境负荷的产生，增加各环节产出物的再利用。在产品产出和销售过程中企业的环境经营管理活动侧重于贯彻减量化再循环原则。如，确保产品为绿色产品而减少最终产品的环境负荷，回收废旧产品进行再循环生产而减少环境负荷等。

2 循环经济型企业财务评价体系的内容

循环经济型企业的财务评价体系的内容伴随着企业环境经营管理活动而产生。循环经济型企业财务评价体系的内容应以企业环境会计要素为对象，以“3R”原则遵循情况作为评价内容。

2.1 企业环境会计要素

企业环境会计的对象是企业的环境活动和与环境有关的经济活动，这些活动的具体内容就是企业环境会计的构成要素。企业环境会计构成要素包括3个方面：

2.1.1 环境保护成本

指为防止、控制、回避环境负荷的发生，消除对环境的负面影响，恢复环境生态平衡的成本，包括投资额及费用额2个部分。它是用货币单位计量的环境会计要素。

投资额是指在一定会计期间以环境保护为目的的环境资产支出额。环境资产是指财务会计中那些用于环境经营活动，其价值在使用期限内不断耗损形成费用的资产。费用额是指以环境保护为目的，由于产品、服务经营消费而发生的财务会计上的费用以及损失。

2.1.2环境保护的经济效益

指企业为防止、控制、回避环境负荷的发生，消除对环境的负面影响，恢复环境生态平衡带来的经济效果，是对企业自身利益的贡献。包括实质的经济效益和推定的经济效益2个部分。它是用货币单位计量的环境会计要素。

实质的经济效益是指在当期财务会计报告中能够反映的经济效益，分为收益方面的经济效果和费用节俭方面经济效果。推定的经济效益是指由于含有不确定因素而使其经济效益不够明确但可以估计的经济效益。

2.1.3环境保护社会效益

指为防止、控制、回避环境负荷的发生，消除对环境的负面影响，恢复环境生态平衡的社会效益，是企业对整个社会做出的贡献，是用实物单位计量的环境会计要素。环境保护社会效益包括4个方面内容：(1) 投入企业经营活动资源节约的社会效益；(2) 企业经营活动的环境负荷减少的社会效益；(3) 企业经营活动产品或服务的社会效益；(4) 企业输出的其他环境保护社会效益。

2.2 循环经济型企业财务评价体系

循环经济型企业财务评价体系应具备适当性、可比性、可检验性和可理解性4个条件。

2.2.1 企业环境经营管理组织措施财务评价体系，包括(1) 环境技术的开发；(2) 环境会计的实施；(3) 进行环境报告书的编制、公告等与企业和社会之间进行环境信息交流。

2.2.2 与企业生产经营有关的财务评价体系，包括(1) 投入环节：包括获取环境资源及向企业生产经营活动的输入资源的节约量和节约额，为降低环境负荷的绿色购入量和绿色购入额，循环资源利用的增加量和增加额。(2) 产出环节：包括企业生产经营活动中向环境排放的污染物质和废弃物排放的减少量和减少额，提供的产品或劳务对环境负荷的减少量和减少额，回收再循环再利用的比率和数量、金额。(3) 运输环节：包括企业从投入物质的运输到企业内部生产运输以及销售运输的整个输送过程中所做的减少空气污染、噪音等交通公害和温室效应的减少量和减少额，输送资源的节约使用和再利用数量和金额。(4) 物资储存环节：包括为防止有害物资不恰当储存而造成土壤和地下水污染投入的环境保护成本量和成本额，储存资源的节约使用和再利用数量和金额。(5) 土地利用：包括为合理利用土地，减少生态系统的破坏和野生动植物物种的减少所采取措施投入的工作量和成本额，为减少土壤污染、地形异变的投入量和投入额，土地的再次开发利用量和利用额。

2.3 循环经济型企业财务评价指标体系

根据以上考虑，可将循环经济型企业环境评价指标体系进行分类，情况见表1。

表1 循环经济型企业环境评价指标体系

企业环境经营活动

减量化

再利用

再循环

行业标准

投入环节

资源投入的总量减少量和减少额降低率，有害物资投入减少量和减少额降低率。

利用再生资源的增加量、额和提高比率。

绿色购入量和绿色购入额、提高比率。

减量化：资源投入、有害物质投入减少数量、金额、比率。

再循环：绿色购入、再生资源利用增加量、额和提高比率。

产出环节

生产过程、产品使用过程和产品报废后环境负荷减少总量和减少总额及降低率。

生产过程、产品使用过程和产品报废后再利用总量、总额及提高比率。

利用回收的旧产品做为再生资源生产的再生产品的增加量、额和提高比率。

减量化：生产过程、产品使用过程和产品报废后环境负荷减少总量和减少总额及降低率。

再利用：生产过程、产品使用过程和产品报废后再利用总量、总额及提高比率。

再循环：利用回收的旧产品做为再生资源生产的再生产品的增加量、额和提高比率。

运输环节

运输工作中资源使用的减少量、额和降低率，环境负荷的减少量、额和降低率。

运输工作中运输工具再利用总量、总额及提高比率。

减量化：运输工作中资源使用的减少量、额和降低率，环境负荷的减少量、额和降低率。

再利用：运输工具再利用总量、总额及提高比率。

物资储存环节

物资储存资源使用的减少量、额和降低率，环境负荷的减少量、额和降低率。

物资储存工具再利用总量、总额及提高比率。

减量化：物资储存资源使用的减少量、额和降低率，环境负荷的减少量、额和降低。

再利用：物资储存工具再利用总量、总额及提高比率。

土地利用

土地资源使用的减少量、额和降低率，环境负荷的减少量、额和降低率。

为土地再利用投入的量、额和土地再利用提高比率。

为在土地利用时保持良好生态系统的投入量和投入额提高比率。

减量化：土地资源使用的减少量、额和降低率，环境负荷的减少量、额和降低率。

再利用：为土地再利用投入的量、额和土地再利用提高比率。

再循环：为在土地利用时保持良好生态系统的投入量和投入额提高比率。

3 结语

循环经济型企业财务评价体系的建立完善是发展循环经济，建设循环经济型企业的基本保障，加快研究步伐，使之更加科学合理，是摆在我们面前的迫切任务。

4 参考文献

1曲格平．发展循环经济是21世纪的大趋势．中国环保产业，2001年，（增刊） ：6～7．

2 日本国．循環型社会形成推進基本法．平成十二年六月二日法律第百十号．2000.

辽宁省教育厅项目《企业环境会计研究》，编号：20020701109；辽宁省科技厅项目《循环经济以及经济评价体系研究》，编号：2002401009；大连市科技局项目《大连市循环经济型企业评价体系研究》，编号：2003CIZC315。

第一作者王杰，女，1955年11月出生，1982年大连轻工业学院毕业，1987年大连理工大学毕业，双学士，教授。

责任编辑 王 芬(收到修改稿日期：2003-06-09)

《上海环境科学》©版权所有