“导管公司”不再继续享受5%股息税优惠 作者：田成杰
2008年1月1日，新的《企业所得税法》生效。在香港（和其它减/免税地）根据当地法律成立的公司，在《企业所得税法》中应定义为非居民企业[指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。]，依照《企业所得税法实施条例》第九十一条的规定，非居民企业在中国境内未设立机构、场所，其来源于中国境内的所得，减按10%的税率征收。第三十七条规定，对该项所得实行源泉扣缴，税款由扣缴义务人负责支付。
2009年4月22日，国家税务总局出台了国税发[2009]82号《关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》（见附件一），其中对境外中资企业做了定义，根据通知，境外中资企业是指由中国境内的企业或企业集团作为主要控股投资者，在境外依据外国（地区）法律注册成立的企业。
通知中指出：境外中资企业若同时符合以下条件，应判定其为实际管理机构在中国境内的居民企业，即非境内注册居民企业：
（一）企业负责实施日常生产经营管理运作的高层管理人员及其高层管理部门履行职责的场所主要位于中国境内；
（二）企业的财务决策（如借款、放款、融资、财务风险管理等）和人事决策（如任命、解聘和薪酬等）由位于中国境内的机构或人员决定，或需要得到位于中国境内的机构或人员批准；
（三）企业的主要财产、会计账簿、公司印章、董事会和股东会议纪要档案等位于或存放于中国境内；
（四）企业1/2（含1/2）以上有投票权的董事或高层管理人员经常居住于中国境内。
非境内注册居民企业从中国境内其他居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益，免征企业所得税。
尽管很多拟境外上市企业其架构符合以上所列四项条件，但由于不符合境外中资企业——企业或企业集团作为主要控股投资者——的定义，因此无法享受免税的优惠政策。
2006年8月21日，中方与香港方达成《内地与香港关于避免双重征税的协定》，其中第十条股息中规定：
一方居民公司支付给另一方居民的股息，可在该另一方征税。对作为股息受益所有人的一方所征的税款不应超过：
（一）如果受益所有人是直接拥有支付股息至少25%资本的公司，为股息总额的5%；
（二）其他情况下为股本总额的10%。
依据本规定，香港注册的公司可以享受股息5%的税收优惠。
但2009年10月27日，国家税务总局出台了国税函[2009]601号《关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》（见附件二），通知中对中国对外签署的税收双边协定中的“受益所有人”做了进一步的解释和说明，通知指出，“受益所有人”一般从事实质性的经营活动，可以是个人、公司或其他任何团体。代理人、导管公司等不属于“受益所有人”。
“导管公司”是指通常以逃避或减少税收、转移或累积利润等为目的而设立的公司。这类公司仅在所在国登记注册，以满足法律所要求的组织形式，而不从事制造、经销、管理等实质性经营活动。
一般来说，下列因素不利于对申请人“受益所有人”身份的认定：
（一）申请人有义务在规定时间（比如在收到所得的12个月）内将所得的全部或绝大部分（比如60%以上）支付或派发给第三国（地区）居民。
（二）除持有所得据以产生的财产或权利外，申请人没有或几乎没有其他经营活动。
（三）在申请人是公司等实体的情况下，申请人的资产、规模和人员配置较小（或少），与所得数额难以匹配。
（四）对于所得或所得据以产生的财产或权利，申请人没有或几乎没有控制权或处置权，也不承担或很少承担风险。
（五）缔约对方国家（地区）对有关所得不征税或免税，或征税但实际税率极低。
（六）在利息据以产生和支付的贷款合同之外，存在债权人与第三人之间在数额、利率和签订时间等方面相近的其他贷款或存款合同。
（七）在特许权使用费据以产生和支付的版权、专利、技术等使用权转让合同之外，存在申请人与第三人之间在有关版权、专利、技术等的使用权或所有权方面的转让合同。
针对不同性质的所得，通过对上述因素的综合分析，认为申请人不符合规定的，不应将申请人认定为“受益所有人”。
据此规定，多数在港注册的桥公司符合导管公司的定义，因此在该通知出台后，股息需缴纳的税率应适用10%，无法享受5%的优惠。
利郎服饰在上市时该通知尚未出台，因此适用双边协定，享受5%的税率优惠，但在2009年底该通知出台后，该公司的财务报表已显示之前的5%税率已修改为10%。
附件一、《国家税务总局 关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》
国家税务总局
关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知
国税发[2009]82号
各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：
根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称实施条例）的有关规定，为规范执行企业所得税法关于居民企业的判定标准，加强企业所得税管理，现对境外注册的中资控股企业（以下称境外中资企业）依据实际管理机构判定为中国居民企业的有关企业所得税问题通知如下：
一、境外中资企业是指由中国境内的企业或企业集团作为主要控股投资者，在境外依据外国（地区）法律注册成立的企业。
二、境外中资企业同时符合以下条件的，根据企业所得税法第二条第二款和实施条例第四条的规定，应判定其为实际管理机构在中国境内的居民企业（以下称非境内注册居民企业），并实施相应的税收管理，就其来源于中国境内、境外的所得征收企业所得税。
（一）企业负责实施日常生产经营管理运作的高层管理人员及其高层管理部门履行职责的场所主要位于中国境内；
（二）企业的财务决策（如借款、放款、融资、财务风险管理等）和人事决策（如任命、解聘和薪酬等）由位于中国境内的机构或人员决定，或需要得到位于中国境内的机构或人员批准；
（三）企业的主要财产、会计账簿、公司印章、董事会和股东会议纪要档案等位于或存放于中国境内；
（四）企业1/2（含1/2）以上有投票权的董事或高层管理人员经常居住于中国境内。
三、对于实际管理机构的判断，应当遵循实质重于形式的原则。
四、非境内注册居民企业从中国境内其他居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益，按照企业所得税法第二十六条和实施条例第八十三条的规定，作为其免税收入。非境内注册居民企业的投资者从该居民企业分得的股息红利等权益性投资收益，根据实施条例第七条第（四）款的规定，属于来源于中国境内的所得，应当征收企业所得税；该权益性投资收益中符合企业所得税法第二十六条和实施条例第八十三条规定的部分，可作为收益人的免税收入。
五、非境内注册居民企业在中国境内投资设立的企业，其外商投资企业的税收法律地位不变。
六、境外中资企业被判定为非境内注册居民企业的，按照企业所得税法第四十五条以及受控外国企业管理的有关规定，不视为受控外国企业，但其所控制的其他受控外国企业仍应按照有关规定进行税务处理。
七、境外中资企业可向其实际管理机构所在地或中国主要投资者所在地主管税务机关提出居民企业申请，主管税务机关对其居民企业身份进行初步审核后，层报国家税务总局确认；境外中资企业未提出居民企业申请的，其中国主要投资者的主管税务机关可以根据所掌握的情况对其是否属于中国居民企业做出初步判定，层报国家税务总局确认。
境外中资企业或其中国主要投资者向税务机关提出居民企业申请时，应同时向税务机关提供如下资料：
（一）企业法律身份证明文件；
（二）企业集团组织结构说明及生产经营概况；
（三）企业最近一个年度的公证会计师审计报告；
（四）负责企业生产经营等事项的高层管理机构履行职责的场所的地址证明；
（五）企业董事及高层管理人员在中国境内居住记录；
（六）企业重大事项的董事会决议及会议记录；
（七）主管税务机关要求的其他资料。
八、境外中资企业被认定为中国居民企业后成为双重居民身份的，按照中国与相关国家（或地区）签署的税收协定（或安排）的规定执行。
九、本通知自2008年1月1日起执行。
国家税务总局
二○○九年四月二十二日
附件二、《国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》
国家税务总局
关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知
国税函[2009]601号
各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局，扬州税务进修学院：
根据中华人民共和国政府对外签署的避免双重征税协定（含内地与香港、澳门签署的税收安排，以下统称税收协定）的有关规定，现就缔约对方居民申请享受股息、利息和特许权使用费等条款规定的税收协定待遇时，如何认定申请人的“受益所有人”身份的问题通知如下：
一、“受益所有人”是指对所得或所得据以产生的权利或财产具有所有权和支配权的人。“受益所有人”一般从事实质性的经营活动，可以是个人、公司或其他任何团体。代理人、导管公司等不属于“受益所有人”。
导管公司是指通常以逃避或减少税收、转移或累积利润等为目的而设立的公司。这类公司仅在所在国登记注册，以满足法律所要求的组织形式，而不从事制造、经销、管理等实质性经营活动。
二、在判定“受益所有人”身份时，不能仅从技术层面或国内法的角度理解，还应该从税收协定的目的（即避免双重征税和防止偷漏税）出发，按照“实质重于形式”的原则，结合具体案例的实际情况进行分析和判定。一般来说，下列因素不利于对申请人“受益所有人”身份的认定：
（一）申请人有义务在规定时间（比如在收到所得的12个月）内将所得的全部或绝大部分（比如60%以上）支付或派发给第三国（地区）居民。
（二）除持有所得据以产生的财产或权利外，申请人没有或几乎没有其他经营活动。
（三）在申请人是公司等实体的情况下，申请人的资产、规模和人员配置较小（或少），与所得数额难以匹配。
（四）对于所得或所得据以产生的财产或权利，申请人没有或几乎没有控制权或处置权，也不承担或很少承担风险。
（五）缔约对方国家（地区）对有关所得不征税或免税，或征税但实际税率极低。
（六）在利息据以产生和支付的贷款合同之外，存在债权人与第三人之间在数额、利率和签订时间等方面相近的其他贷款或存款合同。
（七）在特许权使用费据以产生和支付的版权、专利、技术等使用权转让合同之外，存在申请人与第三人之间在有关版权、专利、技术等的使用权或所有权方面的转让合同。
针对不同性质的所得，通过对上述因素的综合分析，认为申请人不符合本通知第一条规定的，不应将申请人认定为“受益所有人”。
三、纳税人在申请享受税收协定待遇时，应提供能证明其具有“受益所有人”身份的与本通知第三条所列因素相关的资料。
各地在审批非居民享受税收协定有关条款待遇的申请时，要按照上述规定处理“受益所有人”的身份认定问题，必要时可通过信息交换机制确认相关资料。各地在具体执行中应及时总结经验、发现问题，对于疑难案例可层报税务总局（国际税务司）解决。
国家税务总局
二○○九年十月二十七日
附件三、判断股息、分红的税率及缴税流程的思路
如下图：
（www.earm.cn/田成杰/2011-11-18整理）
